Новости компании

Бухгалтерский учет и налогообложение лизинговых операций в государственных и муниципальных учреждениях

11 сентября

Материалы журнала «Консультант Свердловская область»

Позднякова Вера Сергеевна, аттестованный преподаватель-консультант по бюджетному учету и отчетности государственных и муниципальных учреждений

По договору лизинга учреждение, занимающиеся приносящей доход деятельностью, могут приобрести необходимое им оборудование и начать и его использовать, при этом не уплачивая значительной суммы денежных средств.

Договор лизинга – это разновидность договора аренды, поэтому в соответствии со ст. 625 Гражданского кодекса РФ (далее – ГК РФ) общие нормы договора аренды применяются и к договору лизинга.

В соответствии со ст. 665 ГК РФ по договору финансовой аренды (лизинга) арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество у определенного им продавца и предоставить это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей (для приносящей доход деятельности).

Таким образом в соответствии со ст. 666 ГК РФ, исходя из предмета договора лизинга, учреждение вправе воспользоваться договором лизинга при условии, если оно занимается приносящей доход деятельностью, так как согласно ст. 161 Бюджетного кодекса РФ (далее – БК РФ) (для казенных учреждений), ст. 9.2 Федерального закона № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» (для бюджетных учреждений), ст. 2 Федерального закона № 174-ФЗ «Об автономных учреждениях» признаются некоммерческие организации, созданные Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации или муниципальным образованием для выполнения работ, оказания услуг некоммерческого характера.

При заключении договора лизинга возможны различные схемы отражения лизинговых операций в бухгалтерском и налоговом учете. Объект операций (лизинговое имущество) по условиям договора может быть передан на баланс лизингополучателя или может продолжать числиться на балансе лизингодателя (ст. 31 Федерального закона № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)»). Разные подходы к оформлению договора лизинга определяет различный порядок налогообложения.

Согласно п. 2 ст. 20 Федерального закона № 164-ФЗ предметы лизинга, подлежащие регистрации в государственных органах (транспортные средства, оборудование повышенной опасности и т.д.), регистрируются по соглашению сторон на имя лизингодателя или лизингополучателя.

В соответствии с п. 1 ст. 19 Федерального закона № 164-ФЗ предмет лизинга может быть выкуплен лизингополучателем по истечении срока договора лизинга или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон. В этом случае в общую сумму договора лизинга включается выкупная цена предмета лизинга (п. 1 ст. 28 Федерального закона № 164-ФЗ).

В практике организаций, использующих лизинговые операции, наибольшее распространение получили три варианта оформления договоров лизинга, в которых:

- выкупная цена лизингового имущества не установлена;

- выкупная цена лизингового имущества установлена, но погашается ближе к окончанию срока действия договора лизинга;

- выкупная цена лизингового имущества в составе лизингового платежа выплачивается ежемесячно.

Государственные и муниципальные учреждения, использующие лизинговые операции, в большинстве случаев условиями договора лизинга устанавливают долю выкупной цены, подлежащей ежемесячной уплате наряду с лизинговым платежом. При этом необходимо четко разграничить перечисление денежных средств (выкупная цена имущества и лизинговый платеж за оказанную услугу по лизингу). Положительным моментом данного варианта договора лизинга является – прозрачность условий сделки для контролирующих органов и обоснованность всех платежей.

Выбор оптимального варианта оформления договора лизинга зависит от многих обстоятельств. Один из них – размер компенсации в виде увеличения цены договора, которую может требовать лизингодатель.

Организация бухгалтерского учета лизинговых операций (финансовой аренды) осуществляется в соответствии с условиями договора лизинга и Единого плана счетов бухгалтерского учета, утвержденного Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.

Если по условиям договора лизинга имущество учитывается на балансе лизингодателя, то у лизингополучателя – учреждения поступившее лизинговое имущество подлежит учету на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование» на основании акта приемки-передачи (иного документа, подтверждающего получение имущества и права его пользования) по стоимости, указанной в договоре.

Начисленные лизинговые платежи согласно договора лизинга на основании выставленных счетов-фактур лизингодателем отражаются в бухгалтерском учете лизингополучателя – учреждения в следующем порядке:

- на стоимость лизингового имущества (в размере амортизационных отчислений):

Дебет 2 109 60 271 Кредит 2 302 31 730;

- на сумму НДС со стоимости лизингового имущества:

Дебет 2 210 01 560 Кредит 2 302 31 730;

- на стоимость оказанной услуги лизингодателем, согласно договора:

Дебет 2 109 60 226 Кредит 2 302 26 730;

- на сумму НДС со стоимости оказанной услуги:

Дебет 2 210 01 560 Кредит 2 302 26 730.

Погашение задолженности по лизинговым платежам на основании выписок с лицевых счетов учреждения отражается:

Дебет 2 302 31 830 Кредит 2 201 11 610, забалансовый счет 18 код КОСГУ 310 – на стоимость лизингового имущества с лицевого счета открытого учреждению в органе казначейства;

Дебет 2 302 31 830 Кредит 2 201 21 610, забалансовый счет 18 код КОСГУ 310 – на стоимость лизингового имущества с лицевого счета открытого учреждению в кредитной организации;

Дебет 2 302 26 830 Кредит 2 201 11 610, забалансовый счет 18 код КОСГУ 226 – на стоимость оказанной услуги по лизингу с лицевого счета открытого учреждению в органе казначейства;

Дебет 2 302 26 830 Кредит 2 201 21 610, забалансовый счет 18 код КОСГУ 226 – на стоимость оказанной услуги по лизингу с лицевого счета открытого учреждению в кредитной организации.

Согласно сложившейся арбитражной практике лизинг является услугой и вопрос правомерности вычета НДС в полном объеме со стоимости лизинговых платежей решается в пользу налогоплательщиков (Письмо ФНС РФ от 01.09.2006 N ММ-6-03/881@). Выкупная цена, полная уплата которой является основанием для перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, может определяться в договоре лизинга или в дополнительном соглашении сторон и порядок учета выкупной цены регулируется по договоренности сторон.

На бухгалтерском учете учреждения операция возмещения НДС из бюджета с лизинговых платежей отражается:

Дебет 2 303 04 830 Кредит 2 210 01 660.

По окончании срока действия договора лизинга при условии полного погашения стоимости имущества согласно акта купли-продажи имущества (иного соответствующего документа, подтверждающего переход права собственности) производится выкуп. На бухгалтерском учете отражается операция принятия на баланс выкупленного через лизинг имущества по выкупной цене с одновременным списанием с забалансового учета счета 01 «Имущество, полученное в пользование».

В случае выкупа лизингового имущества (например, оборудование) с полной начисленной амортизацией:

Дебет 2 101 24 310 Кредит 2 104 24 410

В случае выкупа лизингового имущества с остаточной стоимостью или до истечения срока действия договора:

- на сумму начисленных амортизационных отчислений по данным лизингодателя:

Дебет 2 101 24 310 Кредит 2 104 24 410;

- на остаточную стоимость лизингового имущества:

Дебет 2 101 24 310 Кредит 2 109 60 271.

При этом начисление амортизации на бухгалтерском учете учреждения производится без коэффициента ускорения с момента принятия объекта основных средств к учету.

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то на стоимость поступившего имущества на основании акта приемки-передачи отражается фактическое поступление имущества. При этом на счете 302 24 «Расчеты по арендной плате за пользование имуществом» следует открыть отдельный субсчет «Арендные обязательства». Данная операция отражается в бухгалтерском учете в следующем порядке:

- начисление арендных обязательств на стоимость поступившего лизингового имущества:

????? 2 106 Дебет 2 106 41 310

Кредит 2 302 24 730 субсчет «Арендные обязательства»;

- ввод в эксплуатацию лизингового имущества:

????? 2 101 Дебет 2 101 44 310 Кредит 2 106 41 410.

Ежемесячное начисление амортизации по лизинговому имуществу осуществляется исходя из утвержденных норм амортизации или норм, увеличенных в связи с применением механизма ускоренной амортизации на коэффициент не выше 3 (ст. 259.3 п. 2 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ)). Отражение в учете сумм начисленной амортизации по лизинговому имуществу:

Дебет 2 109 60 271 Кредит 2 104 44 410.

Начисление лизинговых платежей на стоимость имущества в размере амортизационных отчислений, на основании счетов-фактур, выставленных лизингодателем, отражается:

- на стоимость лизингового имущества:

????? 2 302 Дебет 2 302 24 830 субсчет «Арендные обязательства»

Кредит 2 302 31 730; 

- на сумму НДС со стоимости имущества:

Дебет 2 210 01 560 Кредит 2 302 31 730;

- на стоимость оказанной услуги по лизингу:

Дебет 2 109 60 226 Кредит 2 302 26 730;

- на сумму НДС со стоимости оказанной услуги по лизингу:

Дебет 2 210 01 560 Кредит 2 302 26 730.

Погашение задолженности по лизинговым платежам на основании выписок с лицевых счетов учреждения и возмещение НДС из бюджета отражается в бухгалтерском учете учреждений аналогично как указано выше при первом варианте.

В соответствии п. 10 ст. 264 НК РФ в состав прочих расходов, связанных с реализацией, принимаемых при налогообложении налогом на прибыль, лизингополучатель включает лизинговые платежи за вычетом суммы амортизации по лизинговому имуществу. Исходя из этого налогоплательщики вправе относить на затраты в целях исчисления налога на прибыль лишь часть лизингового платежа за вычетом содержащейся в нем выкупной цены. Сложившаяся арбитражная практика трактует в пользу налогоплательщиков, касающиеся вопроса правомерности включения в состав расходов по лизинговым платежам в полном объеме.

При выкупе лизингового имущества согласно договора при условии погашения всей суммы лизинговых платежей на счетах 101 44 и 104 44 производится внутренняя запись по переводу лизингового имущества в собственные основные средства (на право оперативного управления) в следующем порядке:

- стоимость объекта основных средств вводится в состав имущества учреждения:

????? 2 101 Дебет 2 101 24 310 Кредит 2 101 44 410;

- сумма начисленной амортизации по лизинговому имуществу включается в состав собственной амортизации:

????? 2 104 Дебет 2 104 44 410 Кредит 2 104 24 410.

В случае выкупа лизингового имущества согласно условию договора по остаточной стоимости, на сумму остаточной стоимости лизингового имущества:

????? 2 302 Дебет 2 302 24 830 субсчет «Арендные обязательства»

Кредит 2 302 31 730.

В соответствии с нормами ст. 374 НК РФ плательщиком налога на имущество по лизинговому имуществу является балансодержатель. Возникновение объекта налогообложения налогом на имущество будет зависеть от того, учтен предмет лизинга на балансе налогоплательщика или нет.

Вернуться к списку новостей